Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Как начислить НДС по бартерным сделкам». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
В налоговом законодательстве используются термины «товарообменные операции» и «бартерные операции». Названные гражданско-правовые сделки по своей юридической природе являются договорами мены. Стороны при исполнении таких сделок должны руководствоваться положениями гл. 31 «Мена» ГК РФ. Сделанные выводы подтверждаются арбитражной практикой (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14 ноября 2005 г. по делу N Ф04-8028/2005(16790-А45-33)).
Правила вычета НДС при бартере
При обмене товарами организация должна начислить НДС. Возникает вопрос: может ли фирма принять к вычету сумму налога, выставленную в счете-фактуре поставщиком встречного товара, ведь при бартере организация не перечисляет поставщику налог в составе стоимости товара денежными средствами?
Несмотря на отсутствие денежной формы расчета, предприятие вправе принять к вычету НДС, начисленный при заключении бартерной сделки. Как указал по этому поводу КС РФ в Постановлении от 20 февраля 2001 г. N 3-П, суммы НДС по товарам, расчеты за которые между предприятиями проводятся без фактического движения денежных средств (зачет встречных требований, бартерные операции), принимаются к зачету на общих основаниях.
Между тем вычет налога при бартере имеет существенные особенности. Так, в соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретаемые товары вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком. Эти суммы исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом переоценок и амортизации), переданного в счет оплаты.
Налоговые органы считают, что если предприятие в качестве оплаты приобретенных товаров передает собственное имущество (в том числе сырье, материалы, комплектующие изделия, готовую продукцию, основные средства), то вычет налога по приобретенным товарам производится исходя из балансовой стоимости передаваемого в оплату имущества. При этом к балансовой стоимости передаваемого имущества применяется соответствующая расчетная налоговая ставка (10/110 или 18/118). Об этом говорится в Письмах ФНС России от 17 мая 2005 г. N ММ-6-03/404@ и от 11 февраля 2005 г. N 03-1-02/194/8@.
ВАС РФ в Решении от 4 ноября 2003 г. N 10575/03 отметил, что, если в качестве оплаты предприятие передает не деньги, а иное имущество, сумма налога, фактически уплаченная предприятием, определяется не по стоимости оплачиваемого товара, а исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты.
Новеллы налогообложения мены
В налоговое законодательство регулярно вносятся коррективы. Так, 1 января 2007 г. вступят в силу дополнения, внесенные в п. 4 ст. 168 НК РФ Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах». Согласно новой редакции п. 4 ст. 168 НК РФ «сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг».
При бартере организации уже не смогут ограничиться безденежной формой расчета. В будущем при товарообменных операциях и других сделках придется использовать оборотные средства. Каждая из сторон договора должна будет оплатить деньгами НДС, начисленный на стоимость обмениваемого товара. Тем самым снижается эффективность договоров мены в ситуациях, когда у фирмы заблокирован банковский счет либо на момент подписания бартерного контракта отсутствуют свободные финансовые ресурсы.
Однако с точки зрения системного толкования налогового законодательства анализируемые нововведения представляются вполне логичными. Часть первая Налогового кодекса Российской Федерации включает положения, в силу которых налог может уплачиваться только в денежной форме. В п. 1 ст. 8 НК РФ прямо указано, что под налогом понимается платеж в виде денежных средств. Согласно п. 2 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога, причем в этот момент организация должна иметь денежный остаток на банковском счете, достаточный для уплаты налога.
На наш взгляд, новая редакция п. 4 ст. 168 НК РФ органично согласуется с положениями п. 1 ст. 8 и п. 2 ст. 45 НК РФ.
Экономические результаты от реализации продукции и оказания услуг
Российский бухгалтер, N 1, 2017
Марина Ильина,
эксперт журнала
Прибыль как показатель деятельности организации и ее анализ
Прибыль является показателем, наиболее полно отражающим эффективность производства, объем и качество произведенной продукции, состояние производительности труда, уровень себестоимости. Вместе с тем прибыль оказывает стимулирующее воздействие на укрепление коммерческого расчета, интенсификацию производства при любой форме собственности.
Финансовый результат организации представляет собой прибыль или убыток, т.е. прирост либо уменьшение капитала предприятия, вызванный ее предпринимательской или иной деятельностью. Данный результат в виде прибыли означает превышение доходов над расходами.
Прибыль — это денежное выражение основной части денежных накоплений, создаваемых предприятиями любой формы собственности. Как экономическая категория она характеризует финансовый результат предпринимательской деятельности предприятия.
За счет прибыли осуществляется финансирование мероприятий по научно-техническому и социально-экономическому развитию предприятий, увеличение фонда оплаты труда их работников. Она является не только источником обеспечения внутрихозяйственных потребностей предприятия, но приобретает все большее значение в формировании бюджетных ресурсов.
Прибыль — главная цель предпринимательской деятельности. Учет прибыли позволяет установить, насколько эффективно ведется хозяйственная деятельность.
Расчет прибыли необходим для:
— оценки эффективной работы предприятия;
— принятия решения о инвестировании данного предприятия;
— определения налогооблагаемой величины;
— обогащения собственников (чем выше прибыль, тем богаче акционер).
Если рассматривать прибыль организации как элемент бухгалтерского баланса, можно сказать, что прибыль — это величина, на которую возрастает объем собственных источников за отчетный период.
Прибыль текущего отчетного периода отражается на отдельном синтетическом счете 99 «Прибыли и убытки».
Стоит различать прибыль бухгалтерскую и экономическую.
Экономическая прибыль — это разница между выручкой и всеми издержками производства (внешними и внутренними).
В бухгалтерском смысле прибыль — это разница между общей выручкой и внешними издержками.
В бухгалтерской практике различают и в процессе анализа хозяйственной деятельности используют следующие показатели прибыли: балансовая прибыль, прибыль от реализации продукции, работ и услуг, прибыль от прочей реализации, прибыль от внереализационных операций, налогооблагаемая прибыль, льготируемая прибыль, чистая прибыль.
Балансовая прибыль включает в себя финансовые результаты от реализации продукции, работ и услуг, от прочей реализации, доходы и расходы от внереализационных операций.
Прибыль от реализации продукции — разница между валовым доходом от реализации продукции и суммой затрат на ее производство, налога на добавленную стоимость и аналогичных налогов, прочих расходов и отчислений, исключаемых из выручки в соответствии с действующим законодательством.
Прибыль от прочей реализации — это прибыль, полученная от реализации основных средств и другого имущества, отходов, нематериальных активов. Она определяется как разница между выручкой от реализации и затратами на эту реализацию.
Прибыль от внереализационных операций — это разница между доходами от внереализационных операций и расходами по внереализационным операциям. Доходы от внереализационных операций — это доходы от долевого участия в деятельности другого предприятия, дивиденды по акциям, доходы по облигациям и другим ценным бумагам, поступления от сдачи в аренду имущества, полученные штрафы, а также другие доходы от операций, непосредственно не связанных с реализацией продукции. Расходы по внереализационным операциям — это затраты на производство, которое не дало продукции.
Налогооблагаемая прибыль — прибыль, подлежащая налогообложению по установленным ставкам.
Льготируемая прибыль — часть балансовой прибыли, не подлежащая налогообложению по действующему законодательству.
Чистая прибыль — прибыль, остающаяся у предприятия, исчисляется как разница между балансовой прибылью и величиной уплаченных в бюджет налогов из прибыли.
Чистой прибылью называют сумму прибыли текущего отчетного периода за минусом налога на прибыль, приходящегося на нее по данным бухгалтерского учета. Чистая прибыль складывается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов.
В бухгалтерском балансе согласно определению п.83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 года N 34н, финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат за минусом причитающихся за счет прибыли налогов и иных аналогичных обязательных платежей. Прибыль увеличивает остатки от прибыли прошлых лет, таким образом, можно сказать, что нераспределенная прибыль — это часть от суммы чистой прибыли за весь период деятельности организации, которая не направлена на изъятие средств из оборота фирмы.
Учет нераспределенной прибыли ведется на одноименном счете 84 «Нераспределенная прибыль». На нем отражается известная процедура реформации баланса, т.е. распределение полученной прибыли между участниками хозяйственного процесса. Это распределение предусматривает закрытие счета 99 «Прибыли и убытки».
Прибыль характеризует эффективность хозяйственной деятельности предприятия и является источником финансирования его дальнейшего развития. Установленную часть прибыли предприятие отчисляет в бюджет на государственные и муниципальные нужды, что во многом определяет возможность развития экономики государства и регионов. В бухгалтерском учете должна отражаться вся прибыль предприятия, ее использование и связанные с ней расчеты.
Прибыль — это часть чистого дохода, который непосредственно получают субъекты, хозяйствования, после реализации продукции. Только после продажи продукции чистый доход принимает форму прибыли. Количественно она представляет собой разность между чистой выручкой (после уплаты налога на добавленную стоимость, акцизного налога и других отчислений из выручки в бюджетные и внебюджетные фонды) и полной себестоимостью реализованной продукции. Значит, чем больше предприятие реализует рентабельной продукции, тем больше получит прибыли, тем лучше его финансовое состояние. Поэтому финансовые результаты деятельности следует изучать в тесной связи с использованием и реализацией продукции.
Объем реализации и величина прибыли, уровень рентабельности зависят от производственной, снабженческой, маркетинговой и финансовой деятельности предприятия, иначе говоря, эти показатели характеризуют все стороны хозяйствования.
Прибыль как важнейшая категория рыночных отношений выполняет определенные функции.
Во-первых, характеризует экономический эффект, полученный в результате деятельности предприятия. Но все аспекты деятельности предприятия с помощью прибыли оценить невозможно. Такого универсального показателя и не может быть. Именно поэтому при анализе производственно-хозяйственной и финансовой деятельности предприятия используется система показателей.
Значение прибыли состоит в том, что она отражает конечный финансовый результат. Вместе с тем на величину прибыли, ее динамику воздействуют факторы, как зависящие, так и не зависящие от усилий предприятия. Факторы классифицируются по различным признакам:
В свою очередь внутренние факторы подразделяются на:
— производственные (экстенсивные и интенсивные).
Внешние факторы — это природные условия, государственное регулирование цен, тарифов, процентов, налоговых ставок и льгот, штрафных санкций и др. Эти факторы не зависят от деятельности предприятия, но оказывают значительное влияние на величину прибыли.
Производственные факторы — это факторы, которые непосредственно влияют на производство; интенсивные — качественные изменения, экстенсивные факторы — это факторы, характеризующие количественное изменение.
Что такое вычет по НДС
На первый взгляд, раз уж НДС надо начислять при реализации товаров, работ, услуг, он ничем не отличается от налога с продаж (с оборота). Но если мы вернемся к его полному названию – «налог на добавленную стоимость», то становится понятным, что облагаться им должна не вся сумма реализации, а только добавленная стоимость. Добавленная стоимость – это разница между стоимостью проданного товара, работ, услуг и расходами на приобретение материалов, сырья, товаров, других ресурсов, затраченных на них.
Отсюда становится понятным необходимость получения налогового вычета по НДС. Вычет уменьшает сумму НДС, начисленного при реализации, на ту сумму НДС, которая была уплачена поставщику при приобретении товаров, работ, услуг. Рассмотрим на примере.
Организация «А» закупила у организации «В» товар для перепродажи стоимостью 7 000 рублей за одну единицу. Сумма НДС составила 1 400 рублей (по ставке 20%), итого цена закупки равна 8 400 рублей. Далее организация «А» продает товар организации «С» уже по 10 000 рублей за единицу. НДС при реализации равен 2 000 рублей, который организация «А» должна перечислить в бюджет. В сумме 2 000 рублей уже «скрыт» тот НДС (1 400 рублей), который был оплачен при закупке у организации «В».
По сути, обязательство организации «А» перед бюджетом по НДС равно всего 2 000 – 1 400 = 600 рублей, но это при условии, что налоговые органы зачтут этот входящий НДС, то есть предоставят организации налоговый вычет. Получение этого вычета сопровождается множеством условий, ниже мы рассмотрим их подробнее.
Кроме вычета сумм НДС, уплаченных поставщикам при приобретении товаров, работ, услуг, НДС при реализации можно уменьшить на суммы, указанные в статье в статье 171 НК РФ. Это НДС, уплаченный при ввозе товаров на территорию РФ; при возврате товара или отказе от выполнения работ, оказания услуг; при уменьшении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) и др.
Когда начислять НДС по реализации
Если одна сторона принимает сумму НДС к вычету, то другая сторона сначала эту сумму ей предъявляет. В какой момент каждая из сторон бартерного договора должна начислить НДС? Давайте разберемся.
Как известно, объект обложения НДС – это реализация товаров (продукции, работ, услуг). А она в свою очередь возникает при переходе права собственности на те или иные ценности от продавца к покупателю.
В обычной ситуации право собственности на вещь переходит в момент ее передачи. Но в отношении договора мены действует особый порядок, который отличается от общеустановленного.
Право собственности на товар, который фирма передает по бартеру, переходит к партнеру только после того, как он совершит встречную поставку (ст. 570 ГК РФ), то есть право собственности стороны обретают одновременно.
Например, если фирма А передала ценности, но фирма Б этого пока не сделала, то переданные вещи еще не считаются собственностью фирмы Б – до тех пор, пока она не исполнит свои обязательства по договору мены.
Когда стороны отгружают продукцию друг другу одновременно или хотя бы в рамках одного налогового периода, проблем не возникает. Если же одна сторона передает товар в одном налоговом периоде, а другая – в следующем, то возникает вопрос с моментом начисления НДС. Поэтому разберемся, в какой момент необходимо начислить НДС в данной ситуации.
Если исходить из буквальной трактовки пункта 1 статьи 167 НК РФ, то налог нужно начислить в момент отгрузки товара, то есть не дожидаясь встречной поставки. Поэтому налоговики требуют начислять НДС по итогам того периода, когда ценности были переданы. Получила компания к тому моменту встречную поставку от партнера или нет, по их мнению, значения не имеет. Иначе говоря, под термином «отгрузка» фискалы понимают физическую передачу ценностей от одного предприятия другому.
Эту позицию можно оспорить. Ведь, как мы уже говорили, НДС облагают реализацию товаров, работ или услуг (ст. 146 НК РФ). Реализация – это передача права собственности на что-либо (ст. 39 НК РФ). Значит, если нет передачи собственности, то нет и реализации. А раз нет реализации, то не возникает и объекта обложения НДС. Нет объекта – нет и обязанности начислить налог.
Кстати, похожая ситуация – когда комитент отгружает товары комиссионеру. В момент передачи ценностей комиссионеру комитент налог не начисляет. Он сделает это только тогда, когда посредник отгрузит товары покупателю (см. письмо Минфина России от 3 марта 2006 г. № 03-04-11/36).
Какие операции не облагаются НДС?
- Операции, которые связаны с продажей и приобретение иностранной или же национальной валюты;
- В процессе реорганизации;
- В процессе передачи прав имущества некоммерческим организациям;
- Ряд других имущественных процессов;
- В случаях передачи прав на безвозмездной основе. В данном случае речь идет об объектах жилищно-коммунальной или же социально-культурной сферы деятельности;
- Передача муниципальных или же государственных предприятий в право собственности в процессе оформления приватизации;
- Все виды работ – оказание услуг, органами местного самоуправления или же органами государственной власти.
Налоговый кредит и налоговое обязательство
Мы посмотрели на формулы, но, сколько же должно быть заплачено нами в бюджет этого налога, спросите вы. Давайте «добьём» тему с джинсами и решим этот вопрос, а заодно разберёмся с такими составляющими понятиями налога на добавленную стоимость, как кредит и обязательство.
Купили мы всё-таки джинсов на 120 000 рублей. Из которых 20 тысяч заплатили как НДС для поставщика. У нас есть от этого поставщика счёт-фактура на нашу партию джинсов, где чёрным по белому написано, что цена товара без НДС — 100 000 рублей, сумма НДС — 20 000 рублей, а общая стоимость — 120 000 рублей.
Далее, цифру НДС при расчётах мы отложили и запомнили как налоговый кредит.
Налоговый кредит — эта та сумма, на которую можно будет в конце отчётного периода сделать налоговый вычет из налогового обязательства — то есть уменьшить сумму налога, оплачиваемого нами в бюджет. А то, что мы должны будем оплатить в бюджет и есть — налоговое обязательство.
Смотрим дальше на джинсы.
В реальности мы будем из суммы в 120 000 рублей для формирования своей цены вычитать уплаченный нами уже НДС. То есть сумма составит те самые 100 тысяч рублей.
Допустим, включив все остальные факторы себестоимости и затрат, да прибавив процент желаемой прибыли, мы получили цену в 200 000 рублей. Именно за столько и будут проданы наши джинсы в нашем магазине конечному потребителю. И именно с этой суммы будет вычитываться наше налоговое обязательство — то есть налог, который мы должны заплатить в бюджет.
От 200 тысяч рублей, по формуле или калькулятору выходит, что НДС равен 33 333 рублей. Это наше налоговое обязательство. Но! У нас ведь есть ещё документы, которые подтверждают наш налоговый кредит в 20 000 рублей (то есть то, что мы уже заплатили 20 тысяч в виде налога на добавленную стоимость). А значит, мы из 33 тысяч можем вычесть 20 уже выплаченных. Итого получим 13 тысяч рублей, которые мы будем платить после продажи всех 10 пар джинсов (допустим, это произошло за один отчётный период).
В бюджет от нас с 200 тысяч рублей 13 000 пошли в виде налога. Но не нужно забывать, что наш поставщик также заплатил свои 13 тысяч в бюджет, которые получил от нас во время покупки джинсов изначально.
Уплата НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС
НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС уплачивается не позднее срока представления соответствующей декларации. Например, если товар ввезен в Россию в марте 2021 г., то перечислить ввозной НДС нужно не позднее 20.04.2021.
При перечислении платежей по данному налогу в поле 104 платежного поручения указываются следующие КБК.
| Что уплачивается | КБК |
|---|---|
| НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС | 182 1 04 01000 01 1000 110 |
| Пени по НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС | 182 1 04 01000 01 2100 110 |
| Штраф по НДС при импорте товаров из стран ЕАЭС | 182 1 04 01000 01 3000 110 |
Прямой и косвенный реэкспорт
Такая сделка, при которой товар покупают у иностранного контрагента, НЕ ввозят на территорию РФ, и продают другому иностранному контрагенту, возможна. У нее есть свои особенности. Различают прямой реэкспорт – товар ввозится на территорию страны-резидента и косвенный реэкспорт — товар не завозится на территорию страны-резидента, а напрямую отправляется к третьему лицу, не пересекая границы страны-резидента – это и есть случай нашего клиента. Товар по такой сделке не является объектом налогообложения по НДС (согласно ст.146 и 147 НК РФ), т.к. товар не будет находиться/ввозиться/вывозиться из РФ, потому и в документах соответственно нужно указывать, что стоимость товара «без НДС».
Будут такие преимущества сделки как:
- нет необходимости в процедурах ввоза и вывоза товара через границу РФ,
- экономия на таких процедурах и уменьшение транспортных расходов.
Как работать со счетами-фактурами при покупке и продаже металлолома
В законодательстве нет особых правил оформления и регистрации счетов-фактур при работе со вторсырьем (постановление Правительства от 26.12.2011 № 1137). В качестве инструкции возьмите письмо ФНС от 16.01.2018 № СД-4-3/480 с приложениями. В них есть коды операций, которые понадобятся при внесении счетов-фактур в книги покупок и продаж и журнал учета.
Шаг 1. Покупатель перечисляет аванс и выполняет некоторые действия за продавца. Налоговый агент рассчитывает НДС с аванса, регистрирует счет-фактуру от продавца на аванс в книге продаж, указывает сумму НДС, свой счет-фактуру не составляет.
Шаг 2. Теперь налоговый агент действует как покупатель. Принимает к вычету НДС с аванса. Регистрирует счет-фактуру от продавца на аванс в книге покупок с указанием суммы НДС. Свой счет-фактуру не составляет. Покупатели на спецрежимах или освобожденные от НДС могут внести такой счет-фактуру в книгу продаж со знаком “минус” (письмо ФНС от 19.04.2018 № СД-4-3/7484).
Шаг 3. Прошла отгрузка, покупатель выполняет некоторые действия за продавца. Начисляет НДС с отгрузки, вносит в книгу продаж счет-фактуру от продавца на отгрузку с суммой НДС. Свой счет-фактуру не составляет.
Принимает НДС с аванса к вычету, регистрирует в книге покупок счет-фактуру от продавца на аванс с указанием НДС.
Шаг 4. Теперь налоговый агент действует как покупатель. Если налоговый агент — плательщик НДС, он принимает сумму НДС с отгрузки к вычету, вносит в книгу покупок счет-фактуру на отгрузку от продавца, с указанным НДС.
Если налоговый агент не является плательщиком НДС, он не имеет права на вычет и в книгу покупок ничего не вносит.
После этого налоговый агент (и плательщик, и не плательщик НДС) восстанавливает НДС, принятый к вычету с аванса и вносит в книгу продаж счет-фактуру от продавца на аванс с указанием суммы НДС. Свой счет-фактуру не составляет.
Порядок уплаты НДС по сделкам, в которых оплата за товары (работы, услуги) производится не денежными средствами, а другим имуществом налогоплательщика, имеет ряд особенностей. Причем начиная с 2007 года правила «игры» ежегодно менялись. Так, в 2007 году при использовании в расчетах собственного имущества вычеты по НДС предоставлялись в пределах 18/118 процентов (или 10/110%) от балансовой стоимости переданного имущества. Данное ограничение было установлено в действующей в то время редакции пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса. Кроме того, положения пункта 4 статьи 168 Кодекса предписывали в таких ситуациях перечислять сумму налога контрагенту отдельной платежкой. В 2008 году из пункта 2 статьи 72 Кодекса исчезло ограничение на вычеты по НДС, однако была введена отсылочная норма — к положениям пункта 4 статьи 168. Ими на тот момент устанавливалось, что право на вычет возникает лишь при уплате НДС отдельной платежкой. Очевидно, что бюджет ничего не выигрывал от «ходьбы» сумм налога между компаниями. Однако на то, чтобы это признать, чиновникам потребовалось два года.
Итак, с 1 января 2009 года пункт 2 статьи 172 Кодекса (а заодно и абз. 2 п. 4 ст. 168) утратили силу. Таким образом, при осуществлении товарообменных операций перечислять уплачиваемую продавцу сумму НДС отдельным платежным поручением больше не нужно. Данное изменение, безусловно, поможет многим организациям выжить в условиях кризиса. Конечно, осуществление товарообменных операций в массовом масштабе есть не что иное, как откат к периоду зарождения рыночной экономики в нашей стране. Но в настоящее время такие формы расчетов позволяют организациям удержаться на плаву, а тот факт, что им теперь не нужно «гонять» НДС, означает лишь одно — высвободившиеся денежные средства можно использовать более продуктивно. Правда стоит учесть, что Закон от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ, благодаря которому это стало возможно, предусматривает и ряд переходных положений. Так, при осуществлении с 1 января 2009 года товарообменных операций, зачетов взаимных требований и т. д. суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг), имущественных прав, принятых к учету до 31 декабря 2008 года включительно, подлежат вычету в соответствии с ранее действовавшим порядком. Иными словами, если товар принят на учет в прошлом году, а акт взаимозачета подписан в 2009-м, то для принятия к вычету НДС опять-таки потребуется отдельная платежка. Интересно то, что переходные положения не затронули обратную ситуацию. Проще говоря, если компания исполнила свои обязательства в 2008 году, а к учету приняла продукцию лишь в текущем, то она не должна уплачивать НДС спецплатежкой. Получается, что одна сторона сделки перечисляет налог отдельным платежным поручением, а другая — нет. Однако это далеко не единственная проблема, с которой столкнутся бухгалтеры при проведении товарообменных операций.
Вопросы налогообложения
Выручка от продажи товаров признается доходом от реализации (ст. 248 НК РФ) и может быть уменьшена на стоимость их приобретения (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). Доходы и расходы налогоплательщик может признать на дату реализации товаров, т. е. на дату перехода права собственности на них (п. 2 ст. 271, п. 1 ст. 272, ст. 39 НК РФ). Соответственно, до даты перехода права собственности у организации не возникает обязанности признать доходы и права признать расходы для целей налогообложения налогом на прибыль.
Естественно, что, если речь идет о двух-трех днях нахождения товаров в пути, проблемы с налоговой базой по налогу на прибыль не возникнут. А если это два-три дня на стыке старого и нового года? А если товар, который должен был доставляться три дня, доставляется три месяца? А если груз вообще потеряли по дороге, а расходы вы уже признали? На наш взгляд, лучше не рисковать и признавать доходы и расходы так, как это предписывает НК РФ.
Примечание. В Минфине России считают, что если момент списания с бухгалтерского учета объекта не совпадает с моментом признания доходов и расходов от его выбытия, то для отражения выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 «Товары отгруженные» (письма от 17.12.2015 N 03-07-11/74052, от 27.01.2012 N 07-02-18/01). Аналогичные выводы можно найти и в судебных актах (постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 05.06.2008 по делу N А41-К2-25810/06).
Реализация товаров на территории РФ признается объектом налогообложения НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ). И на дату отгрузки (передачи) товара у организации возникает налоговая база по НДС (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Как уже неоднократно отмечали финансисты, при реализации товаров обязанность по НДС у продавца возникает на дату отгрузки товаров независимо от момента перехода права собственности, установленного договором. При этом на основании пункта 3 статьи 168 НК РФ соответствующие счета-фактуры выставляются продавцом в срок не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товаров (письмо Минфина России от 28.08.2017 N 03-07-11/55118). Таким образом, начисление НДС происходит именно на дату отгрузки товара, вне зависимости от того, что право собственности на товар не перешло.
Кроме того, нужно учитывать, что 19 августа 2017 года НК РФ дополнен новой статьей, согласно которой не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика (п. 1 ст. 54.1 НК РФ).
Например, к числу искажений относится отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения. Иными словами, ответственность за нарушения в сфере законодательства о налогах и сборах, в том числе в части нарушений и противоречий в документах, подтверждающих совершение хозяйственных операций, усилена. На этом фоне отражение в бухгалтерском учете информации о переходе права собственности на основании документов на отгрузку товара означает отражение заведомо недостоверной информации, что недопустимо.
Примечание. Мы настоятельно рекомендуем вести учет отгруженных товаров, на которые не перешло право собственности, на счете 45 «Товары отгруженные». Это поможет избежать проблем как с налоговыми органами, так и с контрагентами.
Кроме того, отражение в бухгалтерском учете товаров в пути как реализованных приведет к тому, что:
- организация-продавец отразит выручку от реализации на дату отгрузки товара, а не на дату его реализации;
- организация-покупатель отразит приобретение товара на дату перехода права собственности, а не на дату его отгрузки продавцом.
В результате возникнет противоречие между учетом у продавца и покупателя, что впоследствии, как показывает складывающаяся арбитражная практика, может быть расценено налоговыми органами как одно из доказательств получения необоснованной налоговой выгоды (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2017 N 09АП-54353/2017 по делу N А40-34880/17).
- Могут возникать проблемы с налогообложением. Например, при выплате зарплаты в натуральной форме остро встаёт вопрос о зарплатных налогах и взносах (налог на доходы физических лиц, страховые взносы на обязательное пенсионное и медицинское страхование в России). На Украине бартерные сделки не позволяют использовать льготную или упрощённую систему налогообложения. Например, нельзя применить льготную ставку НДС, даже если оба товара бартерной сделки являются льготными. Есть сложности с проведением международных бартерных сделок из-за дополнительных ограничений по срокам их проведения. Это приводит к росту реального налогообложения и к росту налоговой задолженности, в том числе из-за штрафов за несвоевременную уплату налогов.
- При больших объёмах товарообменных операций затруднён подбор подходящих друг другу бартерных предложений. Существуют электронные системы регистрации бартерных предложений и заявок (бартерные биржи), что упрощает поиск приемлемых вариантов.
- В случае минимизации или отсутствия денежного обращения возникает трудность оценки товаров и услуг в условиях отсутствия стабильного денежного рынка этих товаров.
Значительную роль бартерные сделки играли в начале 1990-х годов в первые годы после распада СССР. На постсоветском пространстве возникли трудности с денежным обращением в связи с чем получили распространение бартерные сделки. По словам специалиста швейцарской трейдинговой компании Marc Rich AG:
У наших торговых партнёров из бывшего Советского Союза не было наличных денег и иностранной валюты. Мы работали по принципу: если у тебя нет денег, плати тем, что есть. Мы осуществляли бартерные сделки, как в Средние века.
Вот типичная сделка, в которой были затронуты пять республик и объем которой составлял около 100 млн долларов: мы закупили в Бразилии сахар-сырец, который мы рафинировали на Украине. Затем этот рафинированный сахар мы обменяли на нефть из Сибири. Нефть мы обменяли в Монголии на медную руду. В Казахстане для нас из медной руды добыли медь. Наконец, мы с очень хорошей прибылью продали медь на мировом рынке. Вся сделка продолжалась шесть месяцев и была очень рискованной. Наша прибыль от нее была огромной. Мы зарабатывали на каждом отдельном этапе. Мы смогли осуществить эту сделку только потому, что знали людей во всех этих странах, и мы все доверяли друг другу. Мы также были своего рода финансистами для многих наших торговых партнёров. Ни у кого не было денег. Но мы летали над страной на огромном грузовом самолете, полном долларов. Мы были летающим банком.
УЧЕТ ТОВАРООБМЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ
Операции по договору мены на хлебоприемных и зерноперерабатывающих предприятиях в последнее время находят широкое применение. Практически каждое предприятие сталкивается с товарообменными операциями, обменивая один товар на другой.
Правовые особенности договоров мены установлены главой 39 Гражданского кодекса РФ. По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне один товар в обмен на другой, при этом количественное соотношение может быть самым разнообразным.
Например, мукомольные предприятия рассчитываются с поставщиком мукой, комбикормовые предприятия получают от птицефабрик мясо птицы и т. д.
Согласно главе 31 ГК РФ обменные операции осуществляются в рамках договора мены. Иной вид договора в этих целях Гражданским кодексом РФ не предусмотрен. В соответствии с главой 31 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
Статья 567 ГК РФ четко и однозначно устанавливает, что сторонами в договоре мены могут быть собственники товара. Таким образом, предметом договора мены не может быть, например, зерно полученное хлебоприемным предприятием на хранение от собственника этого зерна и (или) переработку (давальческое зерно), если не получено согласие собственника.
Собственник может поручить предприятию произвести товарообменные операции. Например, обменять зерно одного класса на другой, оформив при этом агентский договор. (Правовые особенности агентских договоров установлены главой 52 ГК РФ.)
Согласно пункту 2 статьи 567 ГК РФ к договору мены применяются соответственно многие правила договора о купле-продаже, если это не противоречит правилам главы 31 ГК РФ «Мена» и существу меновых операций. К договору мены, например, применимы правила о качестве, количестве, ассортименте товара. В отличие от договора купли- продажи, где сторона может быть лишь покупателем или лишь продавцом, в договоре мены одна и та же сторона одновременно является и продавцом (в отношении передаваемого товара), и покупателем (в отношении получаемого товара).
Существует ряд предписаний Гражданского кодекса РФ специально регулирующих исполнение договоров мены и действующих только относительно договоров мены. Это касается правил о цене договора и расходов по нему (статья 568 ГК РФ), встречном исполнении обязательства передать товар по договору мены (статья 569 ГК РФ), переходе права собственности на обмениваемые товары (статья 570 ГК РФ).
По общему правилу, содержащемуся в пункте 1 статьи 568, обмениваемые по договору мены товары предполагаются равноценными. Это означает, что стоимость передаваемых по договору мены товаров равна.
Транспортные расходы по доставке товара несет сторона, которая передает товар, причем в цену товара они не входят. То же относится и к транспортным расходам при поступление товара на предприятие. Транспортные расходы в договоре мены должны быть отражены отдельными пунктами. При этом они могут не совпадать по величине.
При обмене товаров возможна ситуация, когда стороны в договоре мены определили, что товары не совпадают по цене. Разница в цене, а также сроки ее перечисления должны быть отражены в договоре. Стороны в договоре мены могут предусмотреть разные правила оплаты разницы в цене:
♦ до передачи стороной своего товара контрагенту;
♦ в течение определенного срока, после того как получит от контрагента товар, в обмен на переданный товар.
По договору мены стороны должны одновременно передавать друг другу обмениваемые товары. Однако, в соответствии со статьей 569 ГК РФ, в договоре мены могут быть предусмотрены разные сроки передачи обмениваемых товаров. В этом случае, стороны обязаны выполнить свои обязательства в сроки, указанные в договоре.